Основное средство полностью самортизировано: варианты дальнейшего использования
Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Основное средство полностью самортизировано: варианты дальнейшего использования». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Все вышесказанное относилось к бухучету ОС. В данном блоке обратимся к налоговому учету (НУ), опишем операции по модернизации самортизированного ОС, а также расскажем, как списать самортизированные основные средства с баланса в разрезе НУ. Многие операции в НУ проводятся единообразно с бухгалтерским, но есть некоторые отличия.
Расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, учитываются в составе внереализационных расходов. Основание — подпункт 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ.
При использовании налогоплательщиком в налоговом учете метода начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся (п. 1 ст. 272 НК РФ) Поскольку стоимость объекта полностью погашена, то расхода, связанного со списанием недоначисленной амортизации, не возникает. Но затраты организации, осуществленные при ликвидации самортизированного основного средства, можно учесть при исчислении налога на прибыль. Причем признаются не только затраты, произведенные самой компанией, но и связанные с оплатой соответствующих услуг сторонних организаций. Ведь не всегда фирма может самостоятельно демонтировать и утилизировать ликвидируемый объект.
Как уже говорилось, списание основного средства производится на основании приказа руководителя и акта о списании, подписанного членами комиссии. При этом акт о списании объекта может быть полностью оформлен только после завершения работ по ликвидации.
При разборке основного средства нередко остаются материалы, агрегаты и узлы, пригодные для дальнейшего использования либо для сдачи в утиль или металлолом. Стоимость подобных материальных ценностей учитывается в составе внереализационных доходов (п. 13 ст. 250 НК РФ). Исключение составляют случаи, предусмотренные (п.п. 18 п.1 ст.251 НК РФ). Датой признания таких доходов является дата подписания акта о ликвидации амортизируемого имущества (подп. 8 п. 4 ст. 271 НК РФ). При этом в акте отражаются сведения о материальных ценностях, полученных при демонтаже и разборке объекта. Напомним, что сумма указанного внереализационного дохода рассчитывается как текущая рыночная стоимость полученных материалов (п. 5 ст. 274 и п. 1 ст. 40 НК РФ).
Факт возникновения дохода не зависит от того, будут оприходованные материалы, полученные в результате ликвидации актива, в дальнейшем использованы в хозяйственной деятельности или нет (см. письмо Минфина России от 19.05.2008 № 03-03-06/2/58).
Впоследствии при использовании рассматриваемых материальных ценностей в хозяйственной деятельности компания сможет учесть их стоимость в составе материальных расходов в сумме, равной величине налога, исчисленного с дохода, указанного в пункте 13 статьи 250 НК РФ (учтенного при оприходовании этих ценностей). Об этом говорится в пункте 2 статьи 254 НК РФ2.
Документальное оформление
Продажа основного средства (его выбытие по иным основаниям) оформляется соответствующими первичными учетными документами (п. 7 Методических указаний).
Так, для отражения выбытия актива применяется акт приема-передачи по форме № ОС-1, а если выбывает здание или сооружение — (п. 81 Методических указаний). Документ составляется не менее чем в двух экземплярах, по одному для каждой из сторон. К оформлению акта предъявляются обычные требования: все графы должны быть заполнены и документ подписан членами комиссии. В разделе 1 акта, который заполняется на основании данных передающей стороны, указываются сведения о выбывающем объекте, в том числе сумма амортизации, начисленная с начала эксплуатации.
Передача организацией объекта основных средств в собственность других лиц оформляется актом приема-передачи основных средств по форме № ОС-1 [комментарий: Продажа основного средства] Операции по поступлению основных средств в организацию, их внутреннему перемещению и выбытию относятся к операциям по движению основных средств [/комментарий]/
Раздел 2 акта по форме № ОС-1 заполняется только организацией-покупателем в одном экземпляре (то есть продавец его не заполняет).
В акте обязательно отражается информация, характеризующая продаваемый объект, а также проставляется отметка бухгалтерии о том, что в инвентарной карточке зафиксировано выбытие актива. Запись производится на дату утверждения акта руководителями компаний продавца и покупателя и заверяется подписью главного бухгалтера организации продавца. На основании данного акта в бухучете продавца отражается списание основного средства.
Инвентарная карточка по проданному основному средству прилагается к акту приема-передачи. Об изъятии инвентарной карточки на выбывший объект делается отметка в документе, открываемом по местонахождению объекта.
Налогообложение операций с полностью самортизированными ОС
В бухгалтерском учете ремонт ОС не увеличивает первоначальную стоимость ОС, а относится на текущие затраты. В НУ ситуация аналогичная. Затраты на ремонт могут:
- относиться на прочие расходы отчетного периода, в котором они произведены;
- погашаться за счет резерва на ремонт ОС, который создается только в НУ.
Модернизация ОС увеличивает их первоначальную стоимость. СПИ в НУ определяется по Классификатору основных средств, включаемых в амортизационные группы. После модернизации СПИ ОС может быть увеличен, но не больше, чем допускает верхняя граница его амортизационной группы.
Продажа полностью самортизированного ОС отражается в НУ при расчете налоговой базы: сумма поступления (для плательщиков НДС без НДС) — в доходах, затраты на проведение данной сделки — в расходах. Так как остаточная стоимость самортизированного ОС равна нулю, в расходах ее не учитывают.
При дарении ОС дохода у организации не возникает. Соответственно, и в расходы принять затраты на дарение нельзя.
Учет ОС, амортизацию по которым нельзя включить в налоговые расходы
Федеральным законом от 29.09.2019 № 325-ФЗ внесены изменения в порядок учета основных средств, переданных в безвозмездное пользование. С 01.01.2020 такие ОС из состава амортизируемого имущества не исключаются (абз. 1 п. 3 ст. 256 НК РФ утратил силу). Однако начисленную амортизацию по основным средствам, переданным в безвозмездное пользование, нельзя учесть в расходах для целей налогообложения прибыли. Это запрещает новый пункт 16.1 статьи 270 НК РФ. Исключение – все случаи, когда обязанность налогоплательщика предоставить имущество в безвозмездное пользование установлена законодательством РФ.
Рассмотрим, как с 2020 года следует отражать в учете ОС, переданные в безвозмездное пользование.
Как учитывать полностью самортизированные основные средства
В практике нередки случаи, когда начальная балансовая стоимость основного средства полностью погашена амортизацией, но сам объект ОС продолжает использоваться и участвовать в формировании доходов предприятия.
По правилам ПБУ 6/01 списать объект ОС с учета возможно только в случае его выбытия либо утраты способности приносить доход. Если же ОС продолжает использоваться, его следует продолжать учитывать для целей бухучета и при необходимости раскрывать информацию о нем в бухгалтерской отчетности.
Аналогичной точки зрения по данному вопросу придерживаются и налоговики: если по основному средству освоено 100% амортизации, но при этом оно используется, его нужно продолжать учитывать (письмо ФНС России от 08.12.2010 № 3-3-05/128).
При этом остаточная стоимость ОС, отражаемая в балансе и определяемая как разница между первоначальной стоимостью (Дт 01) и амортизацией (Кт 02), будет равна 0.
Ремонт и модернизация самортизированных ОС
Полностью самортизированные объекты ОС могут нуждаться в ремонте или модернизации.
Если вы проводите модернизацию или реконструкцию таких средств, то и в бухгалтерском, и в налоговом учете расходы на нее будут увеличивать текущую стоимость объекта.
При этом сумма начисленной в НУ за один месяц амортизации должна определяться как произведение увеличенной в результате модернизации первоначальной стоимости и нормы амортизации, определенной исходя из срока полезного использования данного объекта. То есть она будет зависеть от того, увеличился в результате модернизации СПИ или нет. Если срок остался прежним, применяется норма, установленная при вводе ОС в эксплуатацию. Если увеличился, норму следует пересмотреть (см. письма Минфина от 11.09.2018 № 03-03-06/1/64978, от 23.10.2018 № 03-03-06/1/76004, от 25.10.2016 № 03-03-06/1/62131)
Для целей бухучета у организации есть возможность выбора: продлевать срок полезного использования ОС или оставить прежним. Решение принимается исходя из того, сколько времени будет использоваться или какой объем продукции еще нужно выпустить на этом модернизированном ОС.
Если вы осуществляете ремонт полностью самортизированных ОС, то расходы учитываются сразу в том периоде, в котором проводился ремонт. Для целей налогообложения эти расходы нужно учитывать в составе прочих расходов, а в бухучете расходы на ремонт относятся к расходам по обычным видам деятельности.
Что важно помнить о денежной оценке ОС?
Существует несколько видов стоимостных измерений ОС. К ним относятся, в частности, следующие виды стоимости:
- Первоначальная — это такая сумма расходов, которую фирма понесла в связи с приобретением того или иного ОС. Первоначальная стоимость ОС зависит от того, каким образом оно поступило. К примеру, если компания купила ОС, то первоначальной стоимостью будет цена приобретения плюс расходы, связанные с доведением ОС до состояния готовности к использованию в производстве.
ВАЖНО! На основании первоначальной стоимости компания впоследствии рассчитывает сумму амортизации по ОС.
- Текущая (восстановительная) — данная стоимость означает сумму, которую фирма вынуждена была бы заплатить, если бы возникла срочная необходимость заменить ОС на день проведения переоценки. Такой суммой может выступать рыночная цена, взятая из специальных справочников (статистических), цены изготовителей на аналогичные объекты ОС и т. д.
- Остаточная — такой стоимостью выступает первоначальная стоимость за вычетом начисленной амортизации. Корректно исчислять ее фирме необходимо, чтобы понимать степень физического износа оборудования.
- Ликвидационная — это стоимость объектов ОС, которые были полностью изношены и в связи с этим перестали использоваться фирмой в производстве. Примером такой стоимости выступает цена реализации лома, ранее являвшегося производственным оборудованием.
- Балансовая — как следует из наименования, это стоимость, по которой фирма учитывает ОС в балансе. Балансовой стоимостью может выступать как первоначальная (если фирма принимает к учету вновь приобретенное ОС), так и восстановительная (в отношении ОС, которые уже были в фирме на момент переоценки ОС) или остаточная стоимость.
- Рыночная — таковой выступает цена, по которой конкретное ОС (с присущими ему степенью износа и фактическим состоянием) может быть продано третьему лицу в условиях рынка. Для определения рыночной оценки ОС необходим оценщик.
Кроме того, если фирма применяет принципы МСФО, то она помимо указанного еще рассчитывает и справедливую стоимость.
Амортизация ОС в бухгалтерском учете
Амортизацию начисляйте по всем видам имущества, учтенного в составе ОС, за исключением (п. 28 ФСБУ 6/2020):
- инвестиционной недвижимости, учитываемой по переоцененной стоимости;
- ОС с неизменными потребительскими свойствами. К ним относят, например, земельные участки, объекты природопользования (водные объекты, недра и другие природные ресурсы), музейные предметы и коллекции;
- законсервированных и не используемых в деятельности организации объектов ОС, предназначенных для реализации законодательства РФ о мобилизационной подготовке и мобилизации.
По другим временно не используемым и (или) законсервированным ОС начисляйте амортизацию в обычном порядке (п. 30 ФСБУ 6/2020, Информационное сообщение Минфина России от 03.11.2020 N ИС-учет-29).
Способ начисления амортизации устанавливается одинаковым для всех ОС, входящих в одну группу. Выбранный способ должен наиболее точно отражать распределение во времени ожидаемых к получению экономических выгод от использования этой группы ОС (пп. «а» п. 34 ФСБУ 6/2020, Информационное сообщение Минфина России от 03.11.2020 N ИС-учет-29).
Способы начисления амортизации в бухгалтерском учете такие (п. п. 35, 36 ФСБУ 6/2020):
- линейный;
- уменьшаемого остатка;
- пропорционально количеству продукции (объему работ).
Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования для начисления амортизации ФСБУ 6/2020 не предусмотрен.
Первый или второй способ применяйте к ОС, для которых СПИ определили периодом, третий — когда СПИ установлен в натуральных единицах (штуках, тоннах и т.д.).
Методы расчета амортизации в налоговом учете
Вы вправе выбрать один из следующих методов начисления амортизации (п. 1 ст. 259 НК РФ):
- линейный;
- нелинейный.
Выбранный метод начисления амортизации закрепите в учетной политике для целей налогообложения. Его нужно применять ко всему амортизируемому имуществу за исключением объектов, которые амортизируются только линейным способом (п. п. 1, 3 ст. 259 НК РФ):
- зданий, сооружений, передаточных устройств, нематериальных активов, которые входят в восьмую — десятую амортизационные группы (то есть срок их полезного использования превышает 20 лет);
- основных средств, используемых исключительно при осуществлении деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении.
Проводки для списания остаточной стоимости основного средства
Процедуры по снятию с учета объектов, попадающих под категорию ОС – это комплекс мероприятий, нуждающихся в ответственном, аккуратном отношении. Сам факт проведения рассматриваемых работ должен быть грамотно задокументирован, а также корректно и правильно отражен в бухгалтерских учетных документах. В соответствии с установленными порядками, продукт (здание, автомобиль, инструмент, станок и пр.) отчисляется со счета 01.
Перед специалистом, отвечающим обозреваемые процессы, появляется ряд дополнительных задач по отображению всех расходов, появлявшихся по мере решения проблемы по ликвидации имущества. Сотрудник в обязательном порядке должен перестать начислять амортизацию на предмет исключительно со следующего месяца после непосредственного его удаления с подведомственной территории предприятия. Данное правило отображено в ПБУ 6/01.
Какой способ начисления амортизации выбрать
Основные средства изнашиваются и обновляются не единовременно. Это процесс постепенный. Но какие-то объекты будут амортизироваться быстрее, какие-то медленнее – это зависит от амортизационной политики предприятия, одна из главных задач которой заключается в подборе оптимальных способов начисления амортизации и для целей бухгалтерского и для целей налогового учета. При этом чем следует руководствоваться в решении поставленной задачи?
К примеру, в западных странах организации при выборе того или иного способа начисления амортизации ориентируются на принцип соответствия доходов и затрат. Смысл состоит в следующем.
Если в результате использования объекта основных средств на протяжении всего СПИ компания получает равномерный доход, то предпочтение отдается линейному способу.
Если доход от эксплуатации имущества больше в начале срока полезного использования, а ближе к его концу увеличиваются расходы на ремонт, то лучше применять ускоренные способы амортизации (способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования). При начислении амортизации этими способами большая часть стоимости основных средств переносится на себестоимость продукции (работ, услуг) в первые годы их эксплуатации.
Когда доход организации зависит от фактического выпуска продукции, целесообразней выбрать способ списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции. Этот способ является самым точным в плане соотнесения доходов и расходов. Если объем выпускаемой продукции растет, то увеличиваются расходы организации на амортизацию имущества. Когда объемы производства падают, соответственно снижаются и суммы амортизации. При простое оборудования амортизацию не надо начислять вовсе. Существенный недостаток такого способа – это его трудоемкость.
Российская практика показывает, что большинство отечественных организаций в своем выборе нацелены на сближение бухгалтерского и налогового учета, поэтому обычно все основные средства амортизируют линейным способом.
Модернизация полностью самортизированного основного средства
Организации необходимо разделить все основные средства организации на однородные группы по общим признакам, например, группа «Здания». Для каждой группы нужно установить способ начисления амортизации. Его нельзя изменить в дальнейшем.
Аналитики предложили для более точной оценки амортизации разбивать подлежащие изучению объекты на компоненты. Это позволило добиться более высокой точности расчетов. При этом отдельный компонент должен отдельно амортизироваться, если цена на него относительно общей стоимости довольно значительная.
Первоначальная стоимость ликвидируемого автомобиля составляет 45000 руб., сумма начисленной амортизации составляет 35000 руб. На момент ликвидации сумма НДС, уплаченная при приобретении грузового автомобиля в полном размере (7500 руб.), предъявлена к зачету из бюджета. Работы по ликвидации автомобиля выполнены ремонтным цехом предприятия.
Правильно отраженная амортизация основных средств в балансе позволяет точно понять, как велика прибыль организации, насколько большие суммы нужно внести в отчет. От этого зависит, какие результаты покажет финансовый анализ, на основании которого можно будет делать выводы о рентабельности предприятия. Кроме того, именно амортизация основных средств в балансе – значащий фактор.
Основные средства, полученные по договору аренды или имущественного найма
1 действие. Разберем основные средства, полученные по договору аренды или имущественного найма, где арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование. Рассмотрим на примере учета у арендатора.
Договор аренды недвижимого имущества, заключенный на срок не менее года, подлежит государственной регистрации.
Недвижимым имуществом признаются: земельные участки, участки недр и прочее, связанное с землей, т. е. объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба невозможно.
- Получение основного средства арендатором оформляется документом «Операция».
- Отражение расходов по аренде документом «Поступление (акт, накладная)».
- Уплата арендных платежей фиксируется документом «Списания с расчетного счета».
- Возврат основного средства арендодателю оформляется документом «Операция».
Бухучет основных средств по новым нормам: первоначальная стоимость
Раньше требования к первоначальной стоимости ОС для налогового учета отличались от лимитов бухгалтерского. В первом для признания актива основным средством требовалась первоначальная стоимость от 100 тысяч рублей. Во втором — от 40 тысяч.
Теперь обязательных лимитов нет, и бизнес может установить свой. Чтобы избежать временных разрывов, для бухгалтерского учета рекомендуют установить такой же лимит, как для налогового — 100 тысяч.
В первоначальную стоимость актива входят все издержки, которые бизнес понес на его приобретение. Например:
- сама стоимость покупки или постройки;
- расходы на доставку ОС;
- траты, которые бизнес понес, чтобы довести актив до рабочего состояния и ввести его в пользование (ремонт, монтаж, отделка и т.п.);
- таможенные сборы и пошлины, если средство привезли из-за рубежа;
- государственная пошлина, если ее необходимо уплатить для пользования активом;
- остальные расходы, предусмотренные пунктом 10 ФСБУ 6/2020.
Срок полезного использования ОС: новое в бухгалтерском учете
Срок полезного использования или СПИ — один из главных критериев отнесения объекта к основным средствам. Это период времени, в течение которого актив способен приносить финансовую выгоду бизнесу. Минимальный СПИ, необходимый для признания объекта ОС, — от 12-ти месяцев.
Срок устанавливают в момент принятия актива к учету. Во внимание принимают:
- производительность, мощность и другие характеристики, влияющие на период эксплуатации объекта;
- ограничения в пользовании активом — нормативные, договорные и т.д.;
- обстоятельства, влияющие на износ объекта (количество рабочих смен, система техобслуживания, агрессивные условия и т.д.);
- вероятность устаревания актива (в связи с производственными изменениями или выходом нового улучшенного оборудования, например);
- производственных планов по замене, ремонту, реконструкции активов.